Raportul proratei TVA în Moldova: Ghid pentru 2023

Din 21 octombrie 2023

La bază: art. 102 alin. (4) din Cod fiscal

Principiul aplicării proratei:

• necesitatea identificării procurărilor folosite pentru efectuarea livrărilor cu destinaţie mixtă;
• obligativitatea determinării ponderii livrărilor impozabile cu TVA în totalul livrărilor efectuate.

Prorata urmează a fi calculată în cazul în care întreprinderea plătitoare de TVA realizează:

• livrări impozabile și livrări scutite de TVA (caracter permanent sau ocazional);
• are procurări destinate atît livrărilor impozabile, cît şi celor scutite de TVA.

Lista completă a livrărilor scutite de TVA este expusă în art. 103 din Cod fiscal. Drept exemple de astfel de livrări pot servi: locuinţa, pămîntul, locaţiunea locuinţei şi arenda pămîntului, autoturismele, tractoarele cu destinaţie agricolă, unele deşeuri, servicii financiare, servicii transport de pasageri pe teritoriul țării, serviciile medicale, cu excepţia celor cosmetice, produsele de fabricaţie proprie ale cantinelor studenţeşti, etc.

Prorata urmează a fi calculată de două ori: prima dată, la întocmirea declaraţiei privind TVA pentru luna în care au avut loc livrările mixte (prorata lunară) şi a doua oară – pentru luna decembrie a anului în care au avut loc livrările mixte (prorata definitivă) bazîndu-se pe indicatorii anuali ai livrărilor. Diferenţa dintre suma TVA dedusă în perioadele fiscale precedente şi suma TVA determinată drept urmare a aplicării proratei definitive se reflectă în declaraţia pentru ultima perioadă fiscală a anului.

Toate achizițiile care au loc pe parcusul lunii de gestiune urmăresc un scop, livrări de mărfuri și servicii, ultimele urmăresc scopul final – obținerea de venit. Datorită veniturilor înregistrate entitatea menține echilibrul principiului contabilității, „continuitatea activității”.

În cazul în care agentul economic înregistrează livrări mixte pe parcursul lunii (impozabile și scutite (scutite de TVA fără drept de deducere)), cu siguranța la realizarea acestor livrări au participat procurări atît pentru livrările impozabile cît și pentru cele scutite. În cazul dat urmărim pașii descriși mai jos:

1. Contrapunerea datelor din registrul procurări cu totalul facturilor de procurare pentru luna cu livrări mixte în cazul dat;
2. Calcularea sumei TVA, pe valorile materiale, serviciile procurate care sunt utilizate pentru efectuarea livrărilor mixte în luna respectivă;
3. Determinarea mărimii deducerii sumei TVA prin aplicarea proratei faţă de suma TVA, achitată sau care urmează a fi achitată, pe valorile materiale, serviciile procurate care sînt utilizate pentru efectuarea livrărilor impozabile, precum şi celor scutite de TVA fără drept de deducere avînd următorii indicatori:

• suma TVA (achitată sau care urmează a fi achitată), pe valorile materiale, serviciile procurate care sunt utilizate pentru efectuarea livrărilor mixte;
• coeficentul proratei.

Prorata = Valoarea livrărilor impozabile / (Valoarea livrărilor impozabile și scutite fără drept de deducere)

Marimea deducerii sumei TVA = Prorata x Suma TVA, achitată sau care urmează a fi achitată, pe valorile materiale, serviciile procurate care sunt utilizate pentru efectuarea livrărilor mixte.

Rezultatul obţinut după aplicarea proratei reprezintă TVA care va fi trecută în cont împreună cu TVA aferentă procurărilor efectuate doar pentru livrările impozabile.

Note:

• Prorata reprezintă ponderea livrărilor impozabile în suma totală a livrărilor.
• La numărător se indică valoarea livrărilor impozabile (fără TVA), cu excepţia avansurilor primite, pentru a căror efectuare se utilizează valorile materiale, serviciile în cauză.
• La numitor se indică valoarea totală a livrărilor impozabile (fără TVA) şi a livrărilor scutite de TVA fără drept de deducere, cu excepţia avansurilor primite, pentru a căror efectuare se utilizează valorile materiale, serviciile în cauză.
• La calcularea proratei se vor lua în considerație livrările la cota 0% TVA.
• La calcularea proratei nu se vor lua în consideraţie livrările care nu constituie obiectul impunerii cu TVA. (art. 95 alin. (2) din CF)
• Dacă rezultatul obținut prin aplicarea proratei este cu semnul minus (negativ) – prorata nu se calculează, în cazul dat lipsește baza impozabilă aferentă livrărilor impozabile, și, respectiv, subiectul impozabil nu va deduce, în perioada respectivă, suma TVA aferentă valorilor materiale, serviciilor, procurarea cărora este cu destinație mixtă.
• Prorata (lunară, anuală) se aplică doar față de suma TVA aferentă procurărilor efectuate în anul corespunzător, destinate efectuării livrărilor atât impozabile cât și scutite de TVA (fără drept de deducere), fără a fi prevăzută posibilitatea aplicării acesteia față de procurările efectuate în anii precedenți, sau față de procurările realizate de până la înregistrarea în calitate de plătitor al TVA.
• Prorata lunară și cea anuală se aproximează pînă la 2 semne după virgule.

Rezultatul aplicării proratei lunare reflectat în contabilitate

Decontarea la cheltuieli curente a sumei nedeductibile a TVA aferente bunurilor şi serviciilor procurate pentru efectuarea livrărilor mixte

Dt 713.3

Ct 534.4 (se indică suma care nu se trece în cont).

Rezultatul aplicării proratei se reflectă în registrul de evidenţă a procurărilor şi în declaraţia privind TVA cu următoarele particularităţi:

• în registrul de evidenţă a procurărilor rezultatul proratei se reflectă cu semnul minus, totodată, toate facturile pe procurări se indică în acest registru la sumele totale;
• în declaraţia privind TVA rezultatul aplicării proratei trebuie să micşoreze trecerea în cont, prin completarea boxei 15 la aplicarea proratei lunare, si boxa 18 prin aplicarea prorarei definitive anuale.

Calificarea cheltuielilor curente a sumei nedeductibile a TVA ca: cheltuieli deductibile sau nedeductibile în scopuri fiscale

În cadrul activității de antreprenoriat, suma TVA aferentă procurărilor de bunuri și servicii, achitată sau care urmează a fi achitată, poate fi atribuită la:

• deduceri (sub formă de trecere în cont a TVA) sau
• raportată la consumurile/cheltuielile perioadei.

Diferența dintre suma TVA aferentă procurărilor și suma TVA trecută în cont se raportează la consumuri sau la cheltuielile perioadei, ținînd cont de prevederile SNC „Cheltuieli” și sunt deductibile în scopuri fiscale dacă întrunesc prevederile art. 24 alin. (1) și art. 30 alin. (1) din CF

„Se permite deducerea cheltuielilor ordinare şi necesare, achitate sau suportate de contribuabil pe parcursul perioadei fiscale, exclusiv în cadrul activităţii de întreprinzător.” (art. 24 alin. (1) din CF)

„Nu se permite deducerea impozitului pe venit, instituit în prezentul titlu, a penalităţilor şi a amenzilor aferente lui, precum şi a amenzilor şi penalităţilor aferente altor impozite, taxe şi plăţi obligatorii la buget, a amenzilor şi penalităţilor aplicate pentru încălcarea actelor normative.” (art. 30 alin. (1) din CF)

Prin urmare, suma TVA aferentă procurărilor de mărfuri şi servicii utilizate în activitatea de întreprinzător pentru care, potrivit art. 102 din CF, nu se asigură dreptul la deducere, se raportează la cheltuieli, ulterior aceasta fiind dedusă la determinarea obligațiilor aferente impozitului pe venit.

Documentarea proratei

Se întocmește un document intern (notă contabilă), cu calculul proratei şi lista procurărilor, la suma TVA a cărora se aplică prorata. Un tabel excel, care ar repartiza calculul proratei ar fi binevenit. (Model Tabel la calculul indicatorului Proratei, poate fi găsit în boxa circuit documentar)

Calculul proratei anuale

Prorata definitivă se determină în modul descris mai sus şi se aproximează, conform regulilor matematice, până la două semne după virgulă la completarea declaraţiei privind TVA pentru ultima perioadă fiscală a anului şi se bazează pe indicatorii anuali ai livrărilor. Diferenţa dintre suma TVA dedusă în perioadele fiscale precedente şi suma TVA determinată drept urmare a aplicării proratei definitive se reflectă în declaraţia pentru ultima perioadă fiscală a anului.

Deci, o regulă stabilită expres nu este, dar printe rînduri se dă explicație la indicatori anuali atît a livrărilor cît și a procurărilor ceea ce ar însemna că:

• prorata trebuie aplicată asupra TVA de la toate procurările pentru un an întreg, indiferent de faptul dacă aceste procurări au avut tangenţă cu livrarea scutită sau nu, dacă genul de activitate de bază al entității include livrări mixte.
• porata trebuie aplicată asupra TVA de la toate procurările administrative (locațiune, servicii comunale, birotică, etc) pentru un an întreg, indiferent de faptul dacă aceste procurări au avut tangenţă cu livrarea scutită sau nu, dacă genul de activitate de bază al entității include livrări impozabile și ocazional au avut loc și livrări scutite de TVA fără drept de deducere.

La finele ultimei perioade fiscale ale anului – luna decembrie, în funcţie de prorata definitivă, se determină suma definitivă a TVA care urmează a fi atribuită la cheltuieli sau trecută în cont, efectuîndu-se corectările respective în contabilitatea financiară.