Obiectul calculării amortizării mijloacelor fixe

Pct. 4-7 din HG 704/2019

Exemplificare (Veranschaulichung)

4. Amortizarea în scopuri fiscale se calculează pentru mijloacele fixe reflectate în bilanţul contribuabilului în conformitate cu legislaţia și care sunt prevăzute a fi utilizate în activitatea de întreprinzător, a căror perioadă de exploatare este mai mare de un an, iar valoarea sa depăşeşte suma stabilită de art. 26¹ alin. (2) din Codul fiscal nr. 1163/1997.

Exemplu (beispiel)

Entitatea achiziționează un utilaj tehnologic în valoare de 169 500 lei, care urmează a fi utilizat în activitatea de producție, durata de funcționare utilă fiind de 5 ani conform Catalogului mijloacelor fixe. 

👉 Utilajul este un bun material, este utilizat în activitatea de întreprinzător, are o durată de utilizare mai mare de un an și valoarea acestuia depășește plafonul stabilit de legislația fiscală. 

Prin urmare, acest utilaj se clasifică drept mijloc fix și se supune amortizării în scopuri fiscale.

👉 Concluzie:

Amortizarea în scopuri fiscale se aplică exclusiv mijloacelor fixe care îndeplinesc cumulativ condițiile de recunoaștere prevăzute de legislația fiscală, respectiv sunt reflectate în bilanț, utilizate în activitatea de întreprinzător, au o durată de exploatare mai mare de un an și depășesc plafonul valoric stabilit de Codul fiscal.

În legislația germană, mijloacele fixe sunt tratate ca bunuri destinate utilizării pe termen lung în activitatea întreprinderii, fără a fi stabilite expres condiții privind durata minimă sau plafonul valoric, acestea fiind determinate în practică prin utilizarea economică a activului.

Amortizarea (Absetzung für Abnutzung – AfA) se aplică bunurilor utilizate în activitatea economică și constă în repartizarea sistematică a costului de achiziție sau producție pe durata de utilizare a acestora. Durata de utilizare este stabilită conform tabelelor oficiale AfA.

Totodată, legislația fiscală germană prevede o regulă specială pentru bunurile de mică valoare (Geringwertige Wirtschaftsgüter – GWG), potrivit căreia bunurile cu o valoare de până la 800 euro (fără TVA) pot fi recunoscute integral în cheltuieli în anul achiziției, fără aplicarea amortizării.

Pragul de 800 euro prevăzut de § 6 alin. (2) EStG nu reprezintă un criteriu de definire a mijloacelor fixe, ci o regulă fiscală de simplificare, care permite deducerea imediată a bunurilor de mică valoare.

5. Sînt considerate, de asemenea, mijloace fixe supuse amortizării în scopuri fiscale investițiile efectuate în mijloacele fixe care fac obiectul unui contract de leasing operațional, locațiune, concesiune, arendă, comodat, sublocațiune sau al altor tipuri de contracte care dau dreptul de folosință a acestora. Prin investiţie se înţelege excedentul cheltuielilor ce ţin de reparaţie, îmbunătăţire şi altele asemenea în privinţa mijloacelor fixe respective asupra cheltuielilor menţionate, permise spre deducere în perioada fiscală conform modului stabilit la art. 26¹ alin. (11) din Codul fiscal nr. 1163/1997.

👉 Leasing operațional
➡️ Leasingul operațional este, în esență, o formă de chirie pentru bunuri, în care entitatea utilizează activul în schimbul unor plăți periodice, fără a deveni proprietar.

👉 Locațiune (chirie)
➡️ Entitatea utilizează un spațiu (oficiu, depozit) în baza unui contract de chirie, achitând plăți periodice.

 👉 Concesiune
➡️ Entitatea primește dreptul de utilizare a unui bun public (ex: teren) pe termen lung, în baza unui contract cu autoritatea publică.

👉 Arendă
➡️ Entitatea utilizează un teren agricol în baza unui contract de arendă, achitând o plată stabilită proprietarului.

👉 Comodat
➡️ Entitatea utilizează gratuit un bun (ex: echipament), fără a achita contraprestație, cu obligația de restituire.

👉 Sublocațiune
➡️ Entitatea transmite spre utilizare unui terț un bun închiriat anterior, în baza unui contract de sublocațiune.

👉 Alte contracte de folosință
➡️ Entitatea utilizează bunuri care nu îi aparțin, în baza unor contracte ce conferă drept de folosință temporară.

Tabel 2

Diferența dintre chirie și leasing operațional

Investițiile efectuate în mijloacele fixe utilizate în baza unor contracte de folosință (leasing operațional, chirie, comodat etc.) se recunosc ca mijloace fixe în scopuri fiscale în măsura în care cheltuielile aferente depășesc limita deductibilă stabilită de legislația fiscală.

 Potrivit art. 26¹ alin. (11) din Codul fiscal, cheltuielile de reparație aferente acestor bunuri se permit spre deducere în limita a 15% din suma plăților de locațiune, arendă sau leasing operațional. Partea care depășește această limită nu se deduce imediat, ci se consideră investiție, se capitalizează și se amortizează.

Exemplu (beispiel)

Entitatea utilizează un spațiu în bază de chirie și suportă cheltuieli de reparație în sumă de 169 500 lei. Pe parcursul perioadei fiscale (anul 2025), chiria achitată constituie 200 000 lei, astfel limita deductibilă este de 30 000 lei (15%).

👉
✔ 30 000 lei → cheltuieli deductibile imediat;
✔ 139 500 lei → investiție.

Această sumă de 139 500 lei se recunoaște ca mijloc fix (Un mijloc fix fictiv, noi intern am stabilit următoarea formula de deniumire – „Mijloc fix investițional Cladire”, „Mijloc fix investițional Moară”, etc) și se amortizează în scopuri fiscale pe durata de utilizare.

„Investiția reprezintă partea cheltuielilor de reparație sau îmbunătățire care depășește limita deductibilă de 15% din plățile de locațiune, arendă sau leasing operațional și care se capitalizează și se amortizează ulterior.”

6. Mijloacele fixe primite ca aport în capitalul social și mijloacele fixe primite în gestiune economică, care sunt prevăzute a fi utilizate în activitatea de întreprinzător reprezintă obiect al calculării amortizării.

Mijloacele fixe primite ca aport în capitalul social sau în gestiune economică se consideră active ale entității în scopuri fiscale, în măsura în care acestea sunt utilizate în activitatea de întreprinzător. Chiar dacă aceste bunuri nu au fost procurate de entitate, ele sunt reflectate în bilanț și, prin urmare, sunt supuse amortizării, deoarece generează beneficii economice pe parcursul utilizării.

Exemplu (beispiel)

Entitatea primește un utilaj tehnologic ca aport în capitalul social, evaluat la 169 500 lei, care este utilizat în activitatea de producție. Acest utilaj se reflectă în bilanțul entității și se supune amortizării în scopuri fiscale pe durata de funcționare utilă stabilită conform Catalogului mijloacelor fixe, chiar dacă nu a fost achiziționat prin plată.

7. Nu se calculează în scopuri fiscale amortizarea construcțiilor în curs de execuție, a terenurilor, a activelor biologice imobilizate (cu excepția activelor imobilizate mature sub formă de plantaţii perene, culturi multianuale, animale de muncă (cai şi cîini)), a fondurilor de bibliotecă, a cinematecilor, a obiectelor din muzee şi de artă, a clădirilor şi construcţiilor speciale considerate ca monumente de arhitectură şi artă.

Amortizarea nu se calculează pentru anumite categorii de active deoarece acestea nu sunt supuse uzurii economice sau nu sunt utilizate în activitatea de întreprinzător.

👉 Astfel, terenurile, obiectele de artă sau bunurile de patrimoniu nu își pierd valoarea în timp prin utilizare, iar construcțiile în curs de execuție nu sunt încă puse în funcțiune și nu generează beneficii economice. Respectiv în lipsa consumului economic, nu există temei pentru repartizarea valorii acestora prin amortizare în scopuri fiscale.

De exemplu (zumbeispiel), entitatea construiește un depozit, iar la finele perioadei investiția constituie 169 500 lei, însă construcția nu este finalizată. Această sumă nu se amortizează, deoarece activul nu este încă utilizat. Amortizarea va începe doar din momentul finalizării și punerii în funcțiune a construcției.

De asemenea, dacă entitatea deține un teren sau un obiect de artă, acestea nu se amortizează, deoarece nu sunt supuse uzurii economice.

 👉 Deși legislația prevede că anumite categorii de active nu sunt supuse amortizării, există și excepții expres stabilite. Astfel, în cazul activelor biologice imobilizate nu se calculează amortizarea, cu excepția activelor biologice mature, cum sunt plantațiile perene, culturile multianuale și animalele de muncă (cai și câini), pentru care amortizarea este permisă.

Această excepție este justificată prin faptul că aceste active sunt utilizate în activitatea de întreprinzător pe o perioadă determinată și sunt supuse uzurii economice, ceea ce îi permite repartizarea valorii acestora prin amortizare.

În legislația germană nu există o prevedere expresă care să enumere activele neamortizabile, acestea fiind determinate implicit prin faptul că amortizarea se aplică doar bunurilor cu durată de utilizare limitată.